Muutoksia kiinteistöjen arvonlisäverotukseen

Lakimuutos on tällä hetkellä valiokuntakäsittelyssä.

Uusi kiinteistön käsite

Arvonlisäverolain uuden 28 §:n mukaan ”kiinteistöllä tarkoitetaan yhteisestä arvonlisäverojärjestelmästä annetun direktiivin 2006/112/EY täytäntöönpanotoimenpiteistä annetun neuvoston täytäntöönpanoasetuksen (EU) N:o 282/2011 13 b artiklassa määriteltyä kiinteää omaisuutta”.

Euroopan unionissa sovellettavaa arvonlisäverojärjestelmää koskevat säännökset sisältyvät yhteisestä arvonlisäverojärjestelmästä 28 päivänä marraskuuta 2006 annettuun neuvoston direktiiviin 2006/112/EY. Arvonlisäverodirektiiviä koskevilla neuvoston täytäntöönpanoasetuksilla varmistetaan arvonlisäverojärjestelmän soveltamisen yhdenmukaisuus jäsenvaltioissa. Täytäntöönpanoasetukset ovat sitovia ja kaikissa jäsenvaltioissa sellaisenaan sovellettavia. 

Arvonlisäverodirektiivissä käytettävän kiinteän omaisuuden käsite määritellään täytäntöönpanoasetuksen 13 b artiklassa. Sen mukaan arvonlisäverodirektiiviä sovellettaessa kiinteänä omaisuutena pidetään seuraavia:

a)     tiettyä maa-alaa maan pinnalla tai sen alla, johon voi syntyä omistus- ja hallintaoikeus;
b)     rakennusta tai rakennelmaa, joka on perustettu kiinteästi maaperään merenpinnan ylä- tai alapuolella ja jota ei voida helposti purkaa tai siirtää;
c)     rakennukseen tai rakennelmaan asennettua ja siihen kiinteästi kuuluvaa osaa, jota ilman rakennus tai rakennelma on puutteellinen, kuten ovet, ikkunat, katot, portaikot ja hissit;
d)     osaa, laitetta tai konetta, joka on asennettu pysyvästi rakennukseen tai rakennelmaan ja jota ei voida siirtää tuhoamatta tai muuttamatta rakennusta tai rakennelmaa.

Vuoden 2017 alusta lähtien kiinteistön käsitteen on tarkoitus kattaa siten myös sellaiset osat, laitteet ja koneet, jotka on asennettu pysyvästi rakennukseen tai rakennelmaan ja joita ei voida siirtää tuhoamatta tai muuttamatta rakennusta tai rakennelmaa. Hallituksen esityksen mukaan ratkaisevaa soveltamisessa on se, aiheuttaisiko rakennukseen tai rakennelmaan pysyvästi asennetun osan poistaminen vahinkoa rakennukselle tai rakennelmalle. Pysyvästi asennettujen osien, laitteiden tai koneiden ei tarvitse olla kiinnitetty kiinnikkeillä, liittimillä tai muun tyyppisellä kiinnityksellä. Koneen poistaminen voi muun muassa mittojen ja painon vuoksi aiheuttaa rakennuksen tai sen osan tuhoutumisen. Verohallinnossa on paraikaa valmisteilla tarkempi ohjeistus siitä, missä tilanteissa osan, koneen tai laitteen voidaan katsoa kuuluvan kiinteistöön, ja asiasta saadaan myöhemmin varmasti myös oikeuskäytäntöä.

Mihin kiinteistön käsitteen muutos vaikuttaa?

1)     Kiinteistönluovutusten verovapaus

Arvonlisäverolain 27 §:n mukaan veroa ei suoriteta kiinteistön myynnistä. Muutos vaikuttaa kiinteistönluovutusten verovapauden soveltamisalaan.

Jatkossa niissä tilanteissa, joissa kiinteistöön pysyvästi asennettu siinä harjoitettavaa erityistä toimintaa palveleva kone tai laite myydään yhdessä rakennuksen tai pysyvän rakennelman kanssa, myynnistä ei nykyisestä poiketen suoriteta veroa.

Muutos ei vaikuta tilanteisiin, joissa kiinteistöön pysyvästi asennettu kone tai laite irrotetaan rakennuksesta ja myydään erikseen. Tällainen koneiden ja laitteiden myynti on jatkossakin nykyiseen tapaan arvonlisäverolain yleisten säännösten perusteella verollista, kun koneet ja laitteet on hankittu vähennykseen oikeuttavaan käyttöön, tai niistä on tehty vähennys kiinteistöinvestointeja koskevassa tarkistusmenettelyssä.

2)     Kiinteistöinvestointien tarkistusmenettely

Muutos vaikuttaa myös kiinteistöinvestointien tarkistusmenettelyn soveltamisalaan. Arvonlisäverolain mukaan kiinteistöinvestointia koskevan hankintaan sisältyvän veron vähennystä tarkistetaan, jos kiinteistön käyttötarkoitus muuttuu tai kiinteistö luovutetaan kymmenen vuoden pituisen tarkistuskauden aikana.

Jatkossa tarkistusmenettely koskee kaikkia kiinteistöllä harjoitettavaa erityistä toimintaa palvelevia koneita ja laitteita, jotka asennetaan pysyvästi kiinteistöön uudisrakentamisen yhteydessä ja joita ei voida siirtää tuhoamatta tai muuttamatta rakennusta tai rakennelmaa. Vastaavasti tällaisten koneiden ja laitteiden hankinta vanhaan kiinteistöön on kiinteistöinvestointi, samoin kuin näihin kohdistuva perusparannus. Tarkistusmenettely soveltuu silloin, kun kiinteistöinvestointi on tehty vuonna 2016 tai sen jälkeen.

Uusi kiinteistön määrittely ei aiheuta tarkistusta tilanteissa, joissa kiinteistöön pysyvästi asennettu kone tai laite irrotetaan rakennuksesta ja myydään erikseen.

3)     Kiinteään omaisuuteen liittyvien palvelujen verotuspaikka

Arvonlisäverolain 67 §:n mukaan kiinteistöön kohdistuvat palvelut on myyty Suomessa, jos kiinteistö sijaitsee täällä. Kiinteistöön kohdistuvina palveluina pidetään muun muassa asiantuntija- ja kiinteistönvälityspalveluja, majoituspalveluja, käyttöoikeuksien myöntämistä kiinteään omaisuuteen sekä rakentamispalveluja.

Nykyisin elinkeinonharjoittajalle myytävien kiinteistöllä harjoitettavaa erityistä toimintaa palvelevaan koneeseen ja laitteeseen kohdistuvien palvelujen verotuspaikka on yleissäännöksen mukaisesti paikka, jonne ostaja on sijoittautunut. Muille kuin elinkeinonharjoittajille myytävien vastaavien palvelujen verotuspaikka on paikka, jossa palvelut suoritetaan.

Jatkossa myös kiinteistöllä harjoitettavaan erityistä toimintaa palvelevaan pysyvästi rakennukseen tai rakennelmaan asennettuun koneeseen ja laitteeseen liittyvät palvelut verotetaan kiinteistön sijaintipaikassa. Palvelut verotetaan siis Suomessa, jos kone tai laite sijaitsee täällä.

Mihin muutos ei vaikuta?

1)      Kiinteistön käyttöoikeuden luovutuksen verovapaus

Arvonlisäverolain 27 §:n mukaan veroa ei suoriteta maanvuokraoikeuden, huoneenvuokraoikeuden, rasiteoikeuden tai muun niihin verrattavan kiinteistöön kohdistuvan oikeuden luovuttamisesta.  

Arvonlisäverodirektiivin nimenomaisen säännöksen mukaan kiinteän omaisuuden vuokrauksen vapautusta ei sovelleta pysyvästi asennettujen laitteiden ja koneiden vuokraukseen. Arvonlisäverolain kiinteistömääritelmän muutoksen johdosta lakiin otetaan direktiiviä vastaava uusi säännös, jonka nojalla pysyvästi asennettujen koneiden ja laitteiden vuokraus rakennuksen tai rakennelman vuokrauksen yhteydessä on jatkossakin nykyiseen tapaan verollista.

Kiinteistön käyttöoikeuden luovutuksen verovapaus säilyy siten nykyisessä laajuudessaan kiinteistömääritelmän muutoksesta huolimatta.

2)     Vanhat kiinteistöinvestoinnit

Kiinteistöinvestointia koskevan hankintaan sisältyvän veron vähennystä ei jatkossakaan tarkisteta sellaisten kiinteistöllä harjoitettavaa erityistä toimintaa palvelevien koneiden, laitteiden ja kalusteiden osalta, jotka on hankittu ennen vuotta 2016.

3)     Rakennusalan käännetty arvonlisäverovelvollisuus

Rakennusalan käännetystä arvonlisäverovelvollisuudesta säädetään arvonlisäverolain 8 c §:ssä. Käännettyä verovelvollisuutta sovellettaessa verovelvollinen on myyjän sijasta ostaja. Menettelyä sovelletaan rakentamispalvelujen myyntiin ja työvoiman vuokraukseen kyseisiä palveluja varten, kun ostaja on elinkeinonharjoittaja, joka muutoin kuin satunnaisesti myy kyseisiä palveluja tai suorittaa niihin rinnastettavia kiinteistön luovutuksia.

Arvonlisäverodirektiivin mukaan jäsenvaltio voi rajoittaa rakennusalan käännetyn arvonlisäverovelvollisuuden soveltamisalaa. Hallituksen esityksen perustelujen mukaan rakennusalan käännetyn verovelvollisuuden on tarkoitus kohdistua vain rakennusalalla toimiviin yrityksiin, ja soveltamisalan laajentamisesta aiheutuisi menettelyn piiriin tuleville yrityksille ylimääräisiä hallinnollisia kustannuksia sekä oikeudellista epävarmuutta. Näin ollen arvonlisäverolakiin tulee erityissäännös, jonka nojalla rakennusalan käännetyn verovelvollisuuden soveltamisala ei kiinteistömääritelmän muutoksesta huolimatta laajene koskemaan kiinteistöllä harjoitettavaa erityistä toimintaa palveleviin koneisiin ja laitteisiin kohdistuvia palveluja.

4)     Kiinteistöön kohdistuvien palvelujen oman käytön verotus

Kiinteistöhallintapalvelujen oman käytön verotus on arvonlisäverodirektiivin mukaan jäsenvaltiolle valinnaista ja jäsenvaltio voi määrittää sen soveltamisalan. Arvonlisäverolakiin tulee erityissäännös, jonka nojalla kiinteistöhallintapalvelujen oman käytön verotuksen soveltamisala ei kiinteistömääritelmän muutoksen myötä laajene koskemaan kiinteistöllä harjoitettavaa erityistä toimintaa palveleviin koneisiin ja laitteisiin kohdistuvia palveluja vaan säilyy nykyisen laajuisena.